Dictamen N° 27859

Texto del dictamen

N° 27.859 Fecha: 14-IV-2016

El Servicio Nacional de Geología y Minería -en adelante SERNAGEOMIN- consulta si el impuesto al valor agregado (IVA) debe ser considerado en la valorización de las actividades y/o medidas de cierre y, en consecuencia, en el monto de la garantía financiera a que se refiere la ley N° 20.551. Agrega el recurrente que existen distintas posiciones sobre la materia, entre ellas, la de la Sociedad Nacional de Minería que no comparte su criterio en orden a incluir el IVA en la determinación de la mencionada garantía.
Requerido de informe, el Servicio de Impuestos Internos expresa que solo le compete la interpretación administrativa de las disposiciones de índole tributaria, por lo que no puede pronunciarse sobre lo consultado. No obstante, señala que en toda adquisición de bienes corporales muebles y servicios afectos a IVA, el adquirente debe pagar ese impuesto, que se recarga en la operación, siendo el vendedor o prestador del respectivo servicio quien tiene que enterar dicho tributo en arcas fiscales.
Añade que lo anterior implica que si no se contempla ese gravamen en la garantía, esta no cubrirá el valor que debe enterar el SERNAGEOMIN por los bienes o servicios requeridos para la ejecución del plan de cierre. Ello, sin perjuicio de la facultad posterior del adquirente o beneficiario (en este caso la empresa minera o empresario minero), de recuperar el referido tributo, siempre que sea contribuyente de IVA o exportador.
A su vez, habiéndosele puesto en conocimiento a la Sociedad Nacional de Minería, esta no manifestó su opinión sobre el asunto planteado.
En relación a la consulta, cabe recordar que la ley N° 20.551 regula el cierre de faenas e instalaciones mineras, reglamentada por el decreto N° 41, de 2012, del Ministerio de Minería.
Conforme con la definición contenida en el artículo 3°, letra n), del citado texto legal, el plan de cierre es el “documento que especifica el conjunto de medidas técnicas y actividades que la empresa minera debe efectuar desde el inicio de la operación minera, y el programa de detalle conforme al cual deben implementarse, de manera que tienda a prevenir, minimizar o controlar los riesgos y efectos negativos que se puedan generar en la vida e integridad de las personas que se encuentran relacionadas directa e inmediatamente a las mismas, así como mitigar los efectos de la operación minera en los componentes medio ambientales comprometidos, tendientes a asegurar la estabilidad física y química de los lugares en que esta se realice”.

Según el inciso primero del artículo 2° de la anotada ley, su objeto “es la integración y ejecución del conjunto de medidas y acciones destinadas a mitigar los efectos que se derivan del desarrollo de la industria extractiva minera, en los lugares en que esta se realice, de forma de asegurar la estabilidad física y química de los mismos, en conformidad a la normativa ambiental aplicable. La ejecución de las medidas y acciones de la manera antes señalada deberá otorgar el debido resguardo a la vida, salud, seguridad de las personas y medio ambiente, de acuerdo a la ley”.
Su inciso final agrega que el plan de cierre de faenas debe ser ejecutado por la empresa minera, antes del término de sus operaciones, de manera tal que al cese de estas se encuentren implementadas y creadas las condiciones de estabilidad física y química en el lugar de operación.
Luego, el inciso primero de su artículo 49 consigna la obligatoriedad para toda empresa o empresario minero que efectúe operaciones de ese giro sujetas al procedimiento de aplicación general, de constituir una garantía que asegure al Estado el cumplimiento íntegro y oportuno de la obligación de cierre establecida en esa ley. Su inciso segundo precisa que constituye objeto de la garantía el resguardo de la ejecución de la obligación de cierre por parte de la empresa respectiva, en la forma señalada en el inciso anterior. 
Acorde con la definición del artículo 3°, letra j), del citado cuerpo normativo, se entenderá por garantía “Las obligaciones que se contraen e instrumentos que se otorgan para asegurar el cumplimiento de las cargas que derivan del plan de cierre, de acuerdo a lo establecido en la presente ley”. 
En particular, el inciso primero del artículo 50 previene que “El monto de la garantía será determinado a partir de la estimación periódica del valor presente de los costos de implementación de todas las medidas de cierre, contempladas para el período de operación de la faena hasta el término de su vida útil, así como las medidas de seguimiento y control requeridas para la etapa de post cierre”.
Enseguida, el artículo 51 consagra la obligación de la empresa minera de velar por la integridad, suficiencia y estabilidad de la garantía durante toda la vida útil de la faena, en la forma, contingencias y situaciones que indica dicha norma.
Declarado el incumplimiento de la obligación de cierre en conformidad con lo señalado en la aludida ley, al SERNAGEOMIN, en ejercicio de su mandato legal e irrevocable, le corresponderá realizar las gestiones tendientes a obtener su cumplimiento mediante la garantía, por cuenta y riesgo de la empresa minera. Para ello podrá disponer la liquidación de los instrumentos otorgados en garantía por la empresa, debiendo celebrar los actos y suscribir los contratos que procedan para la ejecución por parte de terceros del plan de cierre, según lo establece el artículo 47 del citado cuerpo normativo.
Ahora bien, el artículo 59 preceptúa que el IVA recargado en la adquisición de bienes o contratación de servicios necesarios para la ejecución del plan de cierre de faenas mineras dará derecho a crédito fiscal. Agrega que en caso de que las empresas mineras no puedan recuperarlo, podrán obtener su reembolso en los términos que indica.
Asimismo, es útil recordar que en virtud del artículo 39 del anotado texto legal, al director del SERNAGEOMIN le compete conocer administrativamente y sancionar a quienes incurrieren en infracciones a la ley N° 20.551, entre las que se contempla, en la letra h) de su artículo 40, la de incumplir la obligación de mantener la suficiencia e integridad de la garantía de cumplimiento durante la vida útil de la faena. La idoneidad y suficiencia de la misma también es tratada en el artículo 102 del reglamento pertinente, contenido en el mencionado decreto N° 41, de 2012.
En este contexto normativo, se debe destacar, en primer lugar, que la garantía financiera en análisis tiene por finalidad asegurar el íntegro y oportuno cumplimiento de las cargas que derivan del plan de cierre regulado en la respectiva ley y su reglamento. 
En segundo lugar, la ejecución del plan de cierre de faenas o actividades mineras puede ser efectuada directamente por la empresa o empresario minero, o por un tercero contratado al efecto por la misma, o bien por el SERNAGEOMIN en su nombre y representación. Esta tarea conllevará la adquisición de bienes o la contratación de servicios afectos al IVA, siendo el adquirente quien tendrá que pagar este gravamen recargado en la operación, y el vendedor o el prestador del servicio será el responsable de enterarlo en arcas fiscales. 
Lo anterior implica que si dicho impuesto no se incluye en la valorización de la garantía en examen, su monto será insuficiente para cubrir los gastos que genere el mencionado cierre de faenas, lo cual no guarda armonía con el espíritu y tenor de la anotada ley. 
En efecto, lo que el legislador persiguió fue justamente que se cumpliera íntegramente con la obligación de cierre, para lo cual exigió la mencionada garantía financiera, a fin de asegurar al Estado la disponibilidad de fondos para cubrir los costos de las acciones contempladas en los respectivos planes de cierre, de modo de responder a esa obligación legal en caso de incumplimiento, total o parcial, por parte de la empresa o empresario minero, según consta en el Mensaje del Ejecutivo, con el que se inició la tramitación de la ley N° 20.551.
Por lo demás, frente a la hipótesis que sea la aludida repartición pública la que se haga cargo de ejecutar el plan de cierre con los fondos obtenidos por la liquidación de la garantía, el Servicio de Impuestos Internos informó que mediante su Circular N° 126, de 1977, modificada por la Circular N° 60, de 2006, ha dispuesto que el vendedor o el prestador del servicio, en los términos de los N°s. 3) y 4) del artículo 2° del decreto ley N° 825, debe emitir la respectiva factura directamente a nombre del comprador (mandante) identificando en el detalle del documento el nombre completo y RUT del mandatario que actúa en la operación por cuenta de aquel. 
Así, el comprador o beneficiario de la prestación, que en este caso es la empresa o empresario minero -que en conformidad con la referida ley N° 20.551, actúa representado por el SERNAGEOMIN-, tiene derecho a crédito fiscal por el IVA recargado en la adquisición de bienes y contratación de servicios necesarios para la ejecución del plan de cierre de faenas mineras, acorde lo establece en forma expresa el artículo 59 del citado texto legal.
En mérito de lo expuesto, cabe concluir que el IVA debe ser incluido en la valorización de las actividades y/o medidas de cierre y, en consecuencia, en la determinación del monto de la garantía financiera por la que se consulta.
Transcríbase al Servicio de Impuestos Internos y a la Sociedad Nacional de Minería.
Saluda atentamente a Ud.,
Jorge Bermúdez Soto
Contralor General de la República