Dictamen N° E102398

Texto del dictamen

Nº E102398                  Fecha: 18-06-2025

La Contraloría General de la República, en uso de sus atribuciones constitucionales y legales, ha estimado pertinente dictar un compendio sobre las instrucciones que se han emitido a los servicios públicos respecto del correcto registro y ajustes contables de los hechos económicos que originan aumentos o disminuciones de las disponibilidades y sistematizar su jurisprudencia vigente. Ello, de conformidad con lo dispuesto en la resolución N° 16, de 2015, sobre Normativa del Sistema de Contabilidad General de la Nación NICSP-CGR Chile, y en el oficio CGR N° 96.016, del mismo año, que aprueba el Manual de Procedimientos Contables para el Sector Público NICSP-CGR.

A fin de facilitar la correcta aplicación de las materias que se sistematizan, se tratarán los siguientes puntos: I. Aspectos preliminares, II. Fundamentos contables, III. Cuentas representativas de disponibilidades, IV. Pronunciamientos relevantes sobre el manejo de disponibilidades y V. Cumplimiento y difusión de estas instrucciones.

I. ASPECTOS PRELIMINARES

De acuerdo con lo dispuesto en los artículos 98 de la Constitución Política de la República y 65 del decreto ley N° 1.263, de 1975, Ley Orgánica de la Administración Financiera del Estado, a la Contraloría General de la República le corresponde llevar la contabilidad general de la Nación y establecer los principios y normas contables básicos y los procedimientos por los cuales se regirá el sistema de contabilidad gubernamental.

En este contexto, en el Capítulo I sobre Marco Conceptual de la citada resolución N° 16 de 2015, se establecen los objetivos de la información financiera y una base de criterios uniformes, con el propósito de incrementar la confianza en la contabilidad y mejorar la comprensión e interpretación de la información.

Seguidamente, sus Capítulos II y III sobre Normativa Específica y Plan de Cuentas para el Sector Público, contienen los tratamientos contables y el conjunto de cuentas que se deben aplicar a las operaciones de una entidad, agrupando las transacciones de naturaleza similar en grupos y subgrupos de cuentas.

En este sentido, los subgrupos 111 Disponibilidades en Moneda Nacional y 112 Disponibilidades en Monedas Extranjeras del citado Capítulo III, señalan que las transacciones asociadas a disponibilidades para una entidad, consideran las variaciones que los recursos monetarios -mantenidos en caja o en bancos-, experimentan en el ejercicio de sus funciones, debiendo registrar sus aumentos o disminuciones en las cuentas que componen los citados subgrupos.

Acorde con lo anterior, a fin de fortalecer el sistema de control interno, la Contraloría General de la República emitió el oficio CGR N° E324651, de 2023, que contiene las Instrucciones para el Sector Público y Municipal Sobre Manejo de Cuentas Corrientes Bancarias.

Sobre el particular, su numeral 1 Conciliaciones Bancarias del punto IV Instrucciones de Control Interno sobre el manejo de Cuentas Corrientes, indica que la conciliación bancaria es un proceso de control que tiene por finalidad cotejar y regularizar las diferencias que puedan existir entre las anotaciones contables y los movimientos ocurridos en el banco en un periodo en particular, tomando como insumo los resúmenes emitidos por las instituciones bancarias.

Pues bien, de la normativa citada se advierte que el análisis de las partidas identificadas en el proceso de conciliación bancaria, que impliquen un ajuste en la contabilidad, permitirá la regularización y representación fiel de los hechos económicos y saldos contables representativos de disponibilidades, considerando para dichos efectos los subgrupos de cuentas que se indicarán en esta instrucción.

II. FUNDAMENTOS CONTABLES

1. PRINCIPIO DEL DEVENGO

Para mantener un adecuado registro de las disponibilidades, los hechos económicos deben reconocerse en la contabilidad en el momento en que estos ocurran y no en el momento en que se produzca el flujo monetario o financiero, independiente de la fecha de pago o cobro.

2. CARACTERÍSTICA DE RELEVANCIA Y OPORTUNIDAD

La información contable será relevante para los usuarios si estos la pueden usar como ayuda en la toma de decisiones, para la planificación presupuestaria y para el control del flujo de efectivo de la entidad.

Asimismo, para que la referida información contable cumpla con el principio de relevancia, debe ser presentada con la debida oportunidad.

3. REPRESENTACIÓN FIEL DE LA INFORMACIÓN

La información financiera presentada debe dar cuenta de la verdadera esencia de las transacciones, sin distorsionar la naturaleza de los hechos económicos que se registran, debiendo ser siempre neutral y libre de error.

Además, la información presentada deberá reflejar todas las operaciones y hechos económicos del período al que corresponde. Por su parte, las inconsistencias en las disponibilidades tienen que ser oportunamente detectadas, reconocidas y registradas.

4. VERIFICABILIDAD

La información financiera debe ser precisa e integral para permitir que los usuarios puedan conocer de manera veraz los hechos económicos que representa. Para esto, deben ser transparentes las apreciaciones que emanan de la información revelada, las metodologías adoptadas para reunir esa información y los factores y circunstancias que apoyan las opiniones expresadas.

III. CUENTAS REPRESENTATIVAS DE DISPONIBILIDADES

Sobre las disponibilidades, específicamente respecto de los recursos financieros que se presentan en las cuentas corrientes -tanto en el Banco Estado como en los demás bancos del sistema financiero-, es necesario que las entidades mantengan un adecuado control administrativo, con el objeto de velar por la correcta composición de sus saldos.

En tal sentido, dichas entidades deben identificar las diferencias que existan entre el monto certificado por la respectiva institución bancaria y el de la cuenta contable. Luego de ello, los movimientos individualizados en el señalado informe de la institución bancaria, que no formen parte del saldo contable, deben ser registrados en la contabilidad, utilizando para ello aquellas cuentas representativas de las disponibilidades que se detallan más adelante.

Dicho análisis, y sus eventuales ajustes, tienen que ser efectuados por lo menos una vez al mes respecto de las cuentas corrientes que forman parte de su contabilidad, antes del cierre mensual contable. Ello, para asegurar que las transacciones que afecten disponibilidades y que estén relacionadas con operaciones bancarias, sean reconocidas correctamente en la contabilidad.

Las referidas cuentas, contenidas en el Capítulo III Plan de Cuentas, dispuesto en la aludida resolución N° 16, de 2015, corresponden a:

1. Subgrupo 111: Disponibilidades en Moneda Nacional
Recursos disponibles en moneda nacional de curso legal que se encuentran en caja o en bancos.

2. Subgrupo 112: Disponibilidades en Moneda Extranjeras
Recursos disponibles en monedas extranjeras, expresadas en moneda pesos, que se encuentran en caja o en bancos.

3. Subgrupo 113: Fondos Especiales
Inversiones financieras de carácter transitorio efectuadas con excedentes estacionales de caja, cuya liquidación y/o rescate se efectuará durante el ejercicio contable.

4. Subgrupo 114: Anticipos y Aplicación de Fondos
Recursos que reflejan aumentos o disminuciones de fondos sin afectar la ejecución del presupuesto al momento de su ocurrencia.

5. Subgrupo 115: Deudores Presupuestarios
Comprende los derechos a percibir recursos por las actividades desarrolladas por la entidad.

6. Subgrupo 116: Ajustes a Disponibilidades
Cuentas que registran las depuraciones efectuadas en las cuentas de recursos disponibles.

7. Subgrupo 119: Traspasos Interdependencias
Traslado de fondos entre unidades operativas, que constituyen una entrega de disponibilidades.

8. Subgrupo 214: Depósitos de Terceros
Recursos que implican un aumento de fondos sin afectar la ejecución del presupuesto al momento de su ocurrencia.

9. Subgrupo 215: Acreedores Presupuestarios
Comprende las obligaciones financieras devengadas, originadas en la ejecución del presupuesto anual de gastos.

10. Subgrupo 216: Ajustes a Disponibilidades
Cuentas que registran las depuraciones efectuadas en las cuentas de recursos disponibles.

11. Subgrupo 219: Traspaso Interdependencias
Cuentas que registran el traslado de fondos entre unidades operativas, que constituyen una recepción de disponibilidades o un reconocimiento de operaciones.

Respecto de las contabilizaciones a efectuar en las cuentas de disponibilidades, se hace presente que estas deben cumplir con lo indicado en el capítulo V Operatoria, de la citada resolución N° 16, de 2015, en lo que les resulte aplicable.

IV. PRONUNCIAMIENTOS RELEVANTES SOBRE EL MANEJO DE DISPONIBILIDADES

1. DEPÓSITOS EN CUENTA CORRIENTE NO CONTABILIZADOS (DICTÁMENES N°s 67.791, DE 2014 Y 29.880, DE 2018)

Todos los depósitos recibidos en la cuenta corriente que no se encuentren contabilizados en la entidad, deben registrarse como mayores disponibilidades en la cuenta de activo 11102 Banco Estado, lo que a su vez da origen a un pasivo reconocido en forma transitoria en la cuenta 21414 Recaudación de Terceros Pendientes de Aplicación.

2. RECONOCIMIENTO DE INGRESO AL CUMPLIRSE LOS PLAZOS PARA EJERCER LAS ACCIONES LEGALES DE COBRO- RECAUDACIÓN DE DEPÓSITOS NO IDENTIFICADOS (DICTAMEN N° 29.880, DE 2018)

Al cumplirse los plazos para ejercer las acciones legales de cobro de la cuenta 21414, la entidad pública deberá efectuar la regularización definitiva de dicha cuenta devengando el derecho a obtener un ingreso presupuestario y patrimonial. Se genera el registro de un cargo a la cuenta 11508 Cuentas por Cobrar - Otros Ingresos Corrientes y un abono a la cuenta 4610499 Otros Ingresos - Otros.

3. AJUSTE A LA APERTURA DE DEPÓSITOS NO IDENTIFICADOS AL CUMPLIRSE LOS PLAZOS PARA EJERCER LAS ACCIONES LEGALES DE COBRO (DICTÁMENES N°s 4.910, DE 2019 Y E130372, DE 2021)

Si se identifican saldos cuyo origen no se pude determinar, al cumplirse los plazos para ejercer las acciones legales de cobro, sin que se haya hecho exigible su pago o restitución, corresponde contabilizar su prescripción contable, aumentando disponibilidades contra la cuenta 31102 Resultados Acumulados, a la apertura. Asimismo, en el evento que alguno de los potenciales acreedores recurra a los tribunales para requerir judicialmente la solución de eventuales pasivos, el servicio estará obligado a oponer las correspondientes excepciones de prescripción.

4. CARGOS SIN RESPALDOS EN CUENTA CORRIENTE NO CONTABILIZADOS (DICTÁMENES N°s 56.890, DE 2014, 999 Y 4.910, AMBOS DE 2019)

Para aquellas diferencias en la conciliación bancaria que impliquen disminuciones en las cuentas de disponibilidades, y ante la falta de documentación, corresponde reclasificar los recursos cargando la cuenta 11602 Detrimento en Recursos Disponibles y posteriormente, si corresponde, solicitar el castigo de la deuda a los ministros del ramo correspondiente y de Hacienda, conforme al artículo 19 de la ley N° 18.382, y de ser autorizado, deberá regularizar dicha cuenta acorde con el procedimiento B-03 Detrimento de Recursos Disponibles Ocasionado por Causa Fortuita o Fuerza Mayor.

5. TRASPASOS DE RECURSOS ENTRE UNIDADES OPERATIVAS E INTERMEDIACIÓN DE FONDOS (DICTÁMENES N°s 63.101, DE 2009, 59.484, DE 2010, 9.762, DE 2011 Y E336360, DE 2023)

Los traslados de fondos (disponibilidades), que realice una entidad entre sus unidades operativas, deben registrarse en la cuenta 11901 Remesas Otorgadas en la unidad que entrega los fondos y 21901 Remesas Recibidas en la unidad que recibe los fondos.

Por su parte, las operaciones de carácter ficticio que no importan un traslado de recursos deben reconocerse en la cuenta 11902 Intermediación de Fondos. Si estas tratan obligaciones originadas en un gasto presupuestario devengado, la unidad operativa requirente dará por pagado el gasto, abonando la cuenta indicada y, a su vez, la unidad operativa ejecutora cargará la aludida cuenta de intermediación con abono a la cuenta de fondos respectiva.

En el caso de derechos originados en un ingreso presupuestario devengado, la unidad operativa requirente dará por percibido el ingreso, efectuando un cargo a la cuenta 11902 Intermediación de Fondos y, por su parte, la unidad operativa ejecutora deberá abonar la aludida cuenta cargando al mismo tiempo la cuenta representativa de las disponibilidades.

6. AJUSTE DE SENCILLO (DICTÁMENES N°s 13.547, DE 2018, E84207, DE 2021 Y E188243, DE 2022)

Las diferencias de efectivo que se produzcan por efecto de ajustes de sencillo, deben contabilizarse transitoriamente en la cuenta 21407 Recaudación del Sistema Financiero Pendiente de Aplicación, la que debe saldarse en el próximo ejercicio con efecto en la cuenta 31102 Resultados Acumulados, mediante un ajuste a la apertura.

7. PAGOS VÍA TRANSFERENCIA ELECTRÓNICA, PAGOS CASH Y VALES VISTA (DICTAMEN N° E353488, DE 2023)

Respecto de los pagos rechazados de los subsidios vía transferencias bancarias, pagos cash y vales vista no retirados ni cobrados por los beneficiarios durante el ejercicio presupuestario vigente, debe deshacerse el asiento del pago, cargando la cuenta 21524 Cuentas por Pagar Transferencias Corrientes con signo negativo contra un cargo en la cuenta 11102 Banco Estado, reconociendo y conciliando los fondos con banco, toda vez que dichos subsidios en definitiva no fueron recibidos por los beneficiarios.

Estos fondos son devueltos por la institución bancaria a las arcas de la entidad cuando se trata de transferencias rechazadas y a los 91 días en las modalidades pagos cash y vales vista, sin que se haya gestionado un nuevo pago en las calidades anotadas, por lo que se debe entender que dichas obligaciones se mantienen vigentes.

8. SISTEMA DE PAGO CENTRALIZADO (DICTÁMENES N°s E62369, DE 2020 Y E184061, DE 2022)

Se establece un sistema de pago centralizado de las obligaciones de las entidades públicas con la finalidad de efectuar un mayor control y hacer más eficiente la ejecución del presupuesto de la Nación, así como solucionar con mayor oportunidad los compromisos asumidos con los proveedores del Estado.

El pago centralizado de facturas electrónicas devengadas en la plataforma SIGFE II, por los pagos de gastos presupuestarios de los subtítulos 22, 29, 31 y 34-07, requiere que el aporte fiscal y el gasto presupuestario se reconozcan en la misma unidad operativa, lo cual debe estar en concordancia con la distribución presupuestaria interna.

Respecto de aquellas facturas electrónicas que correspondan a gastos presupuestarios de los subtítulos 24 y 33 sólo podrán aplicar el procedimiento de que se trata, si la transferencia se devenga en conformidad con el marco regulatorio correspondiente.

En los casos que existan pagos erróneos, se deberán efectuar las gestiones necesarias para obtener la restitución de los recursos, cuando corresponda.

Los saldos de la cuenta 11902 que hayan sido traspasados a Patrimonio Institucional al cierre en un ejercicio respectivo, deben reclasificarse, en un ajuste a la apertura, desde la cuenta 31101 al concepto 11903 Percepciones y Pagos en el Proceso de Pago Centralizado, al inicio del año siguiente, con el propósito de mantener un adecuado registro de las disponibilidades financieras.

9. PAGOS MATERIALIZADOS POR EL BANCO EN FECHA POSTERIOR A LA REALIZADA POR LOS GIRADORES (DICTAMEN N° E162100, DE 2021)

La instancia del pago efectivo materializada por el banco en fecha posterior a la realizada por los giradores de la institución, debe reconocerse contablemente al momento de generarse la transferencia electrónica correspondiente, independiente de la data de reconocimiento que consigne la entidad bancaria, la que está sujeta a la regla de los días hábiles bancarios, lo que no obsta para que el servicio corrobore que dichos pagos estén debidamente reflejados en la documentación pertinente.

10.	REGISTROS EN CUENTA 21407 RECAUDACIÓN DEL SISTEMA FINANCIERO PENDIENTES DE APLICACIÓN (DICTAMEN N° E486465, DE 2024)

Si los recursos son depositados en una cuenta corriente específica de la cual se conoce su naturaleza y destino (por ejemplo: multas) pero se requiere identificar a los deudores de dichos fondos, los saldos informados deberán ser registrados en la cuenta 21407 Recaudación del Sistema Financiero Pendientes de Aplicación, mediante un ajuste de tipo apertura.

Si existe certeza de la naturaleza de los citados recursos, y estos corresponden a multas, la entidad deberá restituir los recursos a la Tesorería General de la República por tratarse de un beneficio fiscal. Si el presupuesto se encuentra fenecido, la entidad deberá efectuar un ajuste tipo financiero, cargando la cuenta 21407 Recaudación del Sistema Financiero Pendientes de Aplicación, contra la cuenta 11102 Banco, para registrar la devolución de los fondos a la Tesorería General de la República.

El registro de las multas, de acuerdo con la regla general, debe incorporarse al presupuesto, por lo cual, este tipo de ingresos deberá reconocerse presupuestariamente, así como también su integro al Fisco.

V. CUMPLIMIENTO Y DIFUSIÓN DE ESTAS INSTRUCCIONES

Este compendio de instrucciones deberá ser puesto en conocimiento de todos aquellos funcionarios que intervengan, directa o indirectamente, en los procesos vinculados con la gestión presupuestaria y contable de los servicios públicos.

Ello, sin perjuicio de que, además, se encuentra disponible en el sitio web www.contraloria.cl.

En consecuencia, las respectivas autoridades deberán adoptar todas las medidas necesarias a fin de asegurar la debida y oportuna publicidad de las presentes instrucciones y velar por su cabal cumplimiento.

Saluda atentamente a Ud.


Dorothy Pérez Gutiérrez
Contralora General de la República