MODIFICACIONES INTRODUCIDAS A LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA POR LA LEY Nº 18.682, PUBLICADA EN EL DIARIO OFICIAL DE FECHA 31.12.87, RESPECTO DEL IMPUESTO UNICO DE PRIMERA CATEGORIA CONTENIDO EN EL INCISO TERCERO DEL NUMERO 8 DEL ARTICULO 17

I.- INTRODUCCION

1.- En el Diario Oficial de 31 de diciembre de 1987 se publicó la Ley Nº 18.682, la cual introduce una serie de modificaciones a la Ley sobre Impuesto a la Renta. 2.- Mediante esta Circular se analizan las modificaciones introducidas a los artículos 17 Nº 8 inciso tercero, 65 Nº 1,69 Nº 3 y 74 Nº 4, inciso final, por tratarse sobre una misma materia y, a su vez, la modificación incorporada al artículo 18.

II.- INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA

1.- Modificaciones al impuesto único de Primera Categoría, establecido en el inciso tercero del número 8 del artículo 17, de la Ley de la Renta

a) de acuerdo con las modificaciones referidas en el número 2.- del Capítulo anterior, y que se encuentran en el artículo 1º de la Ley Nº 18.682, Nº 1, Nº 15, Nº 16 y Nº 17, letra b), respectivamente, las disposiciones pertinentes de la Ley de la Renta han quedado de la siguiente manera:

Párrafo tercero del Nº 8 del artículo 17: "La parte del mayor valor que exceda de la cantidad referida en el inciso anterior se gravará con el impuesto de primera categoría en el carácter de impuesto único a la renta, a menos que operen las normas sobre habitualidad a que se refiere el artículo 18. Estarán exentas de este impuesto las cantidades obtenidas por personas que no estén obligadas a declarar su renta efectiva en la Primera Categoría y siempre que su monto no exceda de diez unidades tributarias mensuales por cada mes, cuando el impuesto deba retenerse y de diez unidades tributarias anuales al efectuarse la declaración anual, ambos casos en el conjunto de las rentas señaladas. Para los efectos de efectuar la citada declaración anual, serán aplicables las normas sobre reajustabilidad que se indican en el número 4º del artículo 33º", En el artículo 65, número 1º: "Artículo 65º.- Están obligados a presentar anualmente una declaración jurada de sus rentas, en cada año tributario. 1º.- Los contribuyentes gravados con el impuesto único establecido en el inciso tercero del número 8º del artículo 17, en la primera categoría del Título II o en el número 1º del artículo 58º, por las rentas devengadas o percibidas en el año calendario o comercial, anterior, sin perjuicio de las normas especiales del artículo 69º..."

En el artículo 69, número 3º: "Artículo 69º.- Las declaraciones anuales exigidas por esta ley serán presentadas en el mes de abril de cada año, en relación a las rentas obtenidas en el año calendario o comercial anterior, según proceda, salvo las siguientes excepciones: 1.- ...... 2.- ...... 3.- Aquellos contribuyentes que obtengan rentas espor dicas afectas al impuesto de Primera Categoría, excluyéndose los ingresos mencionados en el Nº 8 del artículo 17º, deberán declarar dentro del mes siguiente al de obtención de la renta, a menos que el citado tributo haya sido retenido en su totalidad, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 73º." En el artículo 74º, número 4º: "Artículo 74º.- Estarán igualmente sometidos a las obligaciones del artículo anterior (retener el impuesto): 1.- ...... 2.- ...... 3.- ...... 4.- (Se agrega como inciso final): "Igual obligación de retener tendrán las personas que remesen al exterior, a contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, cantidades provenientes de las operaciones señaladas en las letras a), c), d), e), h) y j) del número 8º del artículo 17º. La retención se efectuará con la tasa de 5% sobre el total de la cantidad a remesar, sin deducción alguna, salvo que pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto, caso en el cual dicha retención se hará con la tasa de 10% sobre esta renta, sin perjuicio del derecho que tenga el contribuyente de imputar en su declaración anual el remanente que resultare a otros impuestos anuales de esta ley o a solicitar su devolución en la forma prevista en el artículo 97º."

Por otra parte el artículo 11 de la ley 18.682, en su letra a), dispone lo siguiente: "a) La declaración que efectúen por el año tributario 1988, los contribuyentes que durante el año 1987 estuvieron afectos al impuesto único contenido en el inciso tercero del número 8º del artículo 17º de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en virtud de las modificaciones introducidas a dicha ley por el artículo 1º, números 1, 15 y 16 de esta ley, tendrá el carácter de una reliquidación anual del citado tributo y, por consiguiente, dará derecho a imputar el remanente que resultare a otros impuestos anuales de la referida Ley de la Renta o a solicitar su devolución en la forma prevista en su artículo 97;"

b) Las modificaciones señaladas en la letra anterior, disponen una nueva modalidad para declarar el impuesto único de primera categoría que afecta a los ingresos obtenidos en la enajenación no habitual, de las operaciones que se contienen en las letras a), c), d), e), h) y j) del número 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta. Estos ingresos son: 1) De la enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido a lo menos un año, (art. 17 Nº 8, letra a)); 2) De la enajenación de pertenencias mineras (art. 17 Nº 8, letra c)); 3) De la enajenación derechos de agua efectuada por personas que no sean contribuyentes obligados a declarar su renta efectiva en la Primera Categoría (art. 17 Nº 8, letra d)); 4) de la enajenación del derecho de propiedad intelectual o industrial, en caso que dicha enajenación sea efectuada por el inventor o autor (art. 17 Nº 8), letra e)), 5) de la enajenación de acciones y derechos en una sociedad legal minera o en una sociedad contractual minera que no sea sociedad anónima, bajo el cumplimiento de las demás condiciones que estipula la letra h) del Nº 8 del artículo 17, y 6) Enajenación de bonos y debentures (art. 17 Nº 8, letra j).

c) En relación con las citadas innovaciones cabe señalar que el Nº 16 del artículo 1º de la Ley Nº 18.682 modificó el Nº 3 del artículo 69 de la Ley de la Renta, sustituyendo en dicha norma la frase "incluyéndose cuando procedan" por la palabra "excluyéndose", con la finalidad de no dejar sujetos a la modalidad declaración mensual, que establecía la citada disposición, a los ingresos referidos en el Nº 8, del artículo 17 que obtengan los contribuyentes no obligados a declarar su renta efectiva en la primera categoría, sino que con la obligación de ser declarados, a contar de la vigencia de tal modificación, anualmente conforme a lo previsto por el Nº 1 del artículo 65 de la ley del ramo.

d) Ahora bien, como las rentas provenientes de las operaciones a que se refiere el Nº 8 del artículo 17, deben ser declaradas anualmente por sus beneficiarios, de acuerdo a lo señalado en la letra precedente, la modificación introducida al párrafo tercero del numerando antes citado, no tiene otra finalidad que la de establecer que la exención de impuesto único de primera categoría que se contempla en dicho párrafo, será de diez unidades tributarias anuales considerando el conjunto de dichas rentas.

e) Las referidas rentas, tanto para los efectos de su declaración anual como para los fines determinar la procedencia de la exención de impuesto que las beneficia, deberán actualizarse previamente considerando el porcentaje de variación experimentado por el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del mes anterior a aquél en que se percibió o devengó la renta y el último día del mes anterior al cierre del ejercicio comercial respectivo, todo ello de conformidad a lo preceptuado por el Nº 4 del artículo 33 de la Ley de la Renta.

f) En consecuencia, y de acuerdo a las modificaciones comentadas, las rentas provenientes de las operaciones de que dan cuenta las letras a), c), d), e), h) y j) del Nº 8 del artículo 17, afectas al impuesto de primera categoría en carácter de impuesto único a la renta, por no operar las normas sobre habitualidad a que alude el artículo 18, y, a su vez, por cumplir con los requisitos exigidos para cada una de las citadas negociaciones, a contar de la vigencia de tales innovaciones, deberán declararse, debidamente actualizadas, por los contribuyentes beneficiarios de ellas anualmente, de conformidad con las normas del Nº 1 del artículo 65 de la ley del ramo. Los citados contribuyentes no obligados a declarar su renta efectiva en la primera categoría (como ser, los sujetos a rentas presuntas conforme a los artículos 20 Nº 1, letras b) y d) y artículo 34 Nºs. 1, 2 y 3, los pequeños contribuyentes del artículo 22 y los trabajadores dependientes e independientes al artículo 42 Nºs. 1 y 2) cuyo monto de las referidas rentas, debidamente actualizado, sea igual o inferior a diez unidades tributarias anuales, se eximen del impuesto único de primera categoría que les afecta conforme al inciso tercero del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta. Cabe expresar que la exención en referencia es una liberación de "limite exento", lo que significa que mientras la cuantía de los mencionados ingresos actualizados no excedan, en su conjunto, del monto de diez unidades tributarias anuales, gozan de la exención de impuesto aludida, quedando por consiguiente, afectos al citado impuesto único de primera categoría la totalidad de las referidas rentas cuando su monto haya superado o excedido el limite antes indicado. En relación con este mismo punto, es conveniente aclarar que cuando los citados ingresos sean obtenidos por contribuyentes que por una parte se encuentren obligados a declarar su renta efectiva en la primera categoría, y por otra, no sujetos a dicha modalidad, como por ejemplo, acogidos al régimen de renta presunta, tales personas no gozan de la exención de impuesto antes comentada, ya que no se cumple con uno de los requisitos que exige la norma que la contempla para su otorgamiento, como lo es, que el contribuyente no se encuentre obligado a declarar su renta efectiva en la primera categoría.

g) Por otra parte, de acuerdo a la modificación introducida al número 4 del artículo 74 de la Ley de la Renta, por el número 17, letra b) del artículo 1º de la Ley Nº 18.682, las personas que remesen al exterior a contribuyentes no domiciliados ni residentes en Chile ingresos de aquellos referidos en las letras a), c), d), e), h) y j) del número 8 del artículo 17, están obligados a retener el impuesto. La retención deberá hacerse con la tasa del 10%, cuando pueda determinarse el mayor valor afecto al impuesto único de primera categoría, considerando la exención de diez unidades tributarias mensuales por quien remesa en relación a la misma persona receptora, en cada mes, siempre que pueda acreditarse que esta última no está obligada a declarar suscrita efectiva en la primera categoría. de no contarse con alguno de los antecedentes anteriores, deberá efectuarse en todos los casos la retención con la tasa de 5% sobre el total de la cantidad a remesar, sin deducción alguna. Todo lo anterior, es sin perjuicio de la declaración anual del citado tributo que debe hacerse conforme a lo señalado en el artículo 65, número 1, ocasión en la que lo retenido provisionalmente, debidamente actualizado, podrá darse de abono al mencionado gravamen y los eventuales remanentes que pudieran producirse, imputarse a otros impuestos anuales que afecten a los referidos contribuyentes extranjeros o a solicitar la devolución respectiva en los términos previstos por el artículo 97 de la Ley de la Renta.

h) Finalmente, se expresa que aquellos contribuyentes mencionados en el párrafo segundo de la letra f) no obligados a declarar sus rentas en base a una contabilidad y que realicen operaciones de aquellas a que se refiere el Nº 8 del artículo 17, afectos al impuesto único de primera categoría, podran compensar entre sí los resultados positivos y negativos obtenidos de la celebración de tales negociaciones, dado que dicha tributación y su exención recaen sobre las rentas constituidas por el mayor valor que se determine y por el conjunto de ellas, antes de verificar si se encuentran exentas o no En todo caso se aclara, que las pérdidas que pueden rebajarse de los beneficios obtenidos de las operaciones a que alude el artículo 17 Nº 8 son aquellas que se produzcan al enajenar los bienes o derechos a que se refiere dicha norma, en un valor inferior al precio de adquisición de las mencionadas inversiones, debidamente reajustado de conformidad a lo señalado por el inciso segundo del número antes indicado. Para los efectos de esta compensación, tanto los beneficios obtenidos como las pérdidas determinadas de acuerdo a lo antes señalado, deberán actualizarse previamente, según el porcentaje de variación experimentada por el IPC en el período comprendido entre el último día del mes que antecede al de la obtención de la renta o de la pérdida, según correspondan y el último día del mes de noviembre del ejercicio comercial respectivo. En el caso que de la compensación referida resulte un excedente de pérdida, se deja constancia que los excesos de dichos detrimentos patrimoniales no podrán deducirse de los beneficios o rentas obtenidos por los mismos conceptos en los períodos siguientes, ya que la norma legal mencionada no contempla esta deducción. Los contribuyentes que se encuentren en la situación antes prevista, para los efectos determinar la renta definitiva a declarar en el impuesto único de primera Categoría, deberán confeccionar al término de cada ejercicio una planilla o registro, conteniendo como mínimo la siguiente información, la cual NO deberán adjuntar a sus declaraciones de impuestos, sino que mantener en su poder y a disposición de las Unidades del Servicio cuando éstas la requieran.

RENTAS AFECTAS AL IMPUESTO UNICO DE PRIMERA CATEGORIA ESTABLECIDO EN EL INCISO TERCERO DEL Nº 8 DEL ARTICULO 17

(Ver D.O. del Lunes 18 de Enero de 1988; pág. cinco) i) Vigencia: de conformidad a lo dispuesto por el artículo 10 de la Ley Nº 18.682, las modificaciones introducidas al inciso tercero del Nº 8 del artículo 17º, en lo que dice relación con la exención mensual a que se refiere dicho inciso, como también la obligación de retener el impuesto cuando se trate de los ingresos referidos en las letras a), c), d), e), h) y j) de la norma antes mencionada (art. 74, número 4), regirán a contar desde la fecha de publicación en el Diario Oficial de la ley, es decir, a contar del 31 de diciembre de 1987, afectando por consiguiente, a las retenciones de impuesto que se efectúen a partir de dicha fecha. En cuanto a la declaración y exención anual que se establece para dichas rentas, éstas regirán a contar del Año Tributario 1988. En este punto cabe recordar que en virtud de lo dispuesto en la letra a) del artículo 11 de la referida ley, todos los contribuyentes que durante el año 1987 hayan obtenido ingresos afectos al citado impuesto único de primera categoría, hubieren declarado o no este tributo en el año, podrán presentar en el mes de abril de 1988 una reliquidación anual de este impuesto considerando la exención de diez unidades tributarias anuales, y con el derecho a imputar el remanente que pudiere resultar a otros impuestos anuales a la renta o a solicitar su devolución en la forma prevista para los pagos provisionales en el artículo 97 de la Ley de la Renta.

2.- Modificación al inciso primero del artículo 18º a) El Nº 2 del artículo 1º de la Ley Nº 18.682 sustituye en el inciso primero del artículo 18 de la Ley de la Renta la expresión "d) y j "por "d), i) y j ", quedando dicho inciso del siguiente tenor:

Inciso primero del artículo 18: "En los casos indicados en las letras a), b), c), d) i) y j) del Nº 8 del artículo 17º, si tales operaciones representan el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor que se obtenga estará afecto a los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda."

b) Como se puede apreciar la modificación que ha sufrido esta norma, ha consistido únicamente en la inclusión en dicho inciso, de la letra i) del Nº 8 del artículo 17, con el fin de establecer de que si las operaciones a que se refiere dicha letra (enajenación derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad) son el resultado de negociaciones o actividades efectuadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor obtenido de ellas, determinado éste de acuerdo a las normas del inciso segundo del Nº 8 del artículo 17 o del artículo 41 de la Ley de la Renta, según sea el caso, estará afecto a los impuestos corrientes de la ley del ramo, esto es, al impuesto de Primera Categoría cuando la renta sea percibida o devengada, y al impuesto Global Complementario o Adicional cuando dicha renta sea retirada o distribuida, siempre que se trate de contribuyentes sujetos al sistema de tributación en base a retiro a que se refiere el artículo 14 de la ley, o en la misma oportunidad en que se declara el impuesto de Primera Categoría cuando se trate de contribuyentes no acogidos a dicha modalidad de imposición.

c) Por consiguiente, a partir de la vigencia de esta modificación la calidad de ingreso no constitutivo de renta del mayor valor obtenido en la enajenación derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad, se condiciona, operando sólo esta calidad cuando las citadas operaciones sean el resultado de negociaciones o actividades no realizadas habitualmente por el contribuyente, caso en el cual dicho mayor valor no se afectará con ninguno de los tributos que se establecen en la Ley sobre Impuesto a la Renta. Por el contrario, si las referidas enajenaciones son efectuadas habitualmente por el contribuyente, el mayor valor obtenido de ellas, se gravará con los impuestos normales de la Ley de la Renta en los términos expresados en la letra b) precedente, al igual como hasta la fecha se procede cuando se trata de enajenación derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad, cuando estos derechos o cuotas formen parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva de acuerdo con las normas de la Primera Categoría.

d) Cabe consignar que las instrucciones generales sobre este tipo de negociaciones fueron impartidas por Circular Nº 27, de 13 de junio de 1984, Letra E), las cuales de acuerdo a la modificación en comento deben entenderse modificadas en los términos señalados en los párrafos anteriores.

e) Vigencia: Conforme a lo preceptuado por el artículo 10, letra c) del párrafo A), de la Ley Nº 18.682, la innovación introducida al inciso 1º del artículo 18, rige a contar del 01 de enero de 1988, afectando por consiguiente, a las operaciones sobre enajenación, derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad que se efectúen a contar de dicha fecha.-